9.4：描述各种决策对责任中心绩效评估的影响
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各组织使用权力下放和责任会计产生各种类型的成本，它们需要在责任核算框架内确定成本与组织特定部分的关系。 对成本进行分类的一种方法是基于组织（或责任中心经理）对成本的自主程度。 可控成本是公司或经理可以影响的成本。 可控成本的例子包括支付给公司员工的工资、向员工提供的培训费用以及维护建筑物和设备的成本。 在可控成本方面，经理有相当大的自由裁量权。 尽管管理者可以选择降低所列示例中的可控成本，但必须考虑降低某些可控成本的长期影响。 例如，假设经理选择降低维护建筑物和设备的成本。 虽然管理人员将实现减少开支的短期目标，但也必须考虑这些决定的长期影响。 通常，从长远来看，推迟例行维护成本会增加开支，因为与日常维护投资相比，一旦建筑物或设备最终需要维修，维修可能会更加广泛、昂贵和耗时。
仔细考虑：维护频率
如果你拥有自己的车辆，可能有人建议（可能太频繁了）通过例行换油、检查和其他与安全相关的检查来对车辆进行维护。 随着汽车制造和机油技术技术的进步，两次换油之间的建议里程间隔显著增加。 如果你问一些家庭成员多久更换一次车辆机油，你可能会得到各种各样的答案，包括基于时间和里程的建议。 听说每三个月或每\(3,000\)英里更换一次机油的情况并不少见。 Edmunds.com网站上的一篇专门讨论汽车的文章表明，汽车制造商正在将建议的换油间隔延长至\(15,000\)数英里。
你知道在你驾驶的车辆中更换机油的建议是什么吗？ 你为什么认为这些建议已经从传统的\(3,000\)里程增加到更长的间隔？ 企业如何将这些概念应用于维护和升级设备的概念？ 如果你是一家企业的会计师，你建议管理层在决定维护设备的频率和设备维护的优先程度时考虑哪些因素？
责任中心会计的目标是仅根据经理可以控制的决策来评估经理。 虽然管理人员将遇到的许多成本是可以控制的，但其他成本是无法控制的，源自组织内部。 无法控制的成本是指组织或经理几乎没有能力或根本没有能力影响的成本（至少在短期内），因此不应将其纳入对经理或细分市场绩效的分析中。 无法控制的成本包括公司使用的电力成本、公司运货卡车每加仑燃料的成本以及公司运营所在城市收取的房地产税金额。 尽管公司可以通过一些长期方式影响这些成本，但所列举的例子通常被认为是不可控制的。
无法控制的成本的一类是分配成本。 这些成本通常根据某种分配公式或流程分配（或收取）给组织内的各个部门，例如从公司总部获得支持的成本。 这些成本无法由责任中心经理控制，因此在评估该经理时不应考虑这些成本。 《短期决策》将进一步探讨与决策和财务绩效评估相关的成本。
决策对责任中心绩效评估的影响
假设，作为一家大型航空公司维修部门的经理，你意识到你的机械师可以参加培训课程。 缺点在于，培训将要求机械师错过整一周的工作，并且相关费用（差旅、住宿、培训课程）很高。 好处是，经过训练，飞机停飞进行维修的时间将大大缩短。 哪些因素会影响你决定是否派机械师上学？ 考虑到每个机械师都会错过整一周的工作，在决定要派多少机械师时，你会考虑哪些因素？ 这些因素是否与对公司或作为部门经理最有利的因素相一致或冲突？ 与更快维修飞机的好处相比，有没有办法量化培训投资？
这样的情形对于各个责任中心（成本、全权成本、收入、利润和投资中心）的经理来说很常见。 经理必须精通使用财务和非财务信息来做出此类决策，以便做对组织最有利的事情。
道德考量：亲利益相关者文化开启了商机
管理人员在其责任中心采用有利于利益相关者的决策方式，使管理者能够确定既有利可图又符合利益相关者道德相关要求的替代方案。 在《商业视野》杂志上的一篇文章中，迈克尔·希特和杰米·柯林斯解释说，具有亲利益相关者文化的公司应该更好地了解这些利益相关者的多重道德要求。 他们还认为，这种理解应该 “为这些公司提供承认与此类担忧相关的经济机会的优势”。 1 从长远来看，发现这些机会可以使经理的决策更有利可图。
Hitt和Collins继续争辩说：“由于产品和服务可能是根据消费者的需求开发的，因此利益相关者的道德期望实际上可以代表新兴经济机会的潜在信号。” 2 让管理人员能够根据利益相关者的愿望和要求确定替代方案，这为他们提供了一个更广泛的决策平台，允许他们做出符合组织最大利益的决策。
经理人必须做出的最具挑战性的决策之一通常与转让定价有关，转让定价是指企业的一个部门向同一业务的另一部分 “销售” 商品时制定的定价流程。 为了理解转让定价的重要性，请回想一下，责任中心经理的主要目标是管理成本并做出有助于公司成功的决策。 此外，该细分市场的财务业绩通常会通过奖金和加薪来影响经理的薪酬，这可能与该细分市场的财务业绩挂钩。 因此，经理做出的决定将影响经理和公司。
转让定价的应用
转让定价会影响目标的一致性，即细分市场或责任中心，甚至个人经理的目标与组织的战略目标之间的一致性。 回想一下你学到的关于业务领域的知识。 通常，细分市场将根据生产的产品或提供的服务的类型进行排列。 细分市场通常向外部客户销售产品。 例如，假设一家软饮料公司有一个部门——称为混合部门——专门生产各种类型的软饮料。 该公司可能有一个外部客户向其销售独特的软饮料口味，该客户将使用不同的品牌名称（可能是像 Kroger 或 Meijer 这样的商店品牌）装瓶这些口味。 该部门还可能为自己公司的另一个细分市场（例如装瓶部门）生产软饮料，用于进一步加工并最终销售给外部客户。 当混合板块和装瓶部门之间发生内部转移时，交易的结构将为混合板块的销售和装瓶部门的收购。 为了促进交易，公司将确定转让价格，尽管交易是内部的，因为每个细分市场都要对自己的利润和成本负责。
该图\(\PageIndex{1}\)显示了示例中使用的软饮料公司的转让定价结构的图形表示。
请注意，混合部门有两类客户：外部客户和内部客户。 外部顾客购买软饮料混合物，然后用不同的标签（例如商店品牌）装瓶饮料。 在内部，混合部门将软饮料混合物 “出售” 给装瓶部门。 注意混合部门的 “销售”（正金额）和装瓶部门的 “购买”（负金额）净值为零。 该交易不会影响组织的整体财务业绩，允许责任中心经理分析该细分市场的财务表现，就像这些交易涉及外部实体的交易一样。
这种情况在目标一致性（即实现整个公司的目标以及实现个别经理的目标）方面会导致什么问题？
如果销售部门（在本例中为混合部门）产能过剩（这意味着他们的产量可以超过目前的销量），而忽略了目标一致性问题，则销售部门将以可变成本在内部销售其产品。 但是，如果没有产能过剩，则需要考虑通过内部销售而不是外部销售而放弃的贡献利润率的机会成本。 让我们分别看一下这些一般情况。
在产能过剩的情况下，销售部门有能力生产要在内部销售的商品，而可变成本只会增加。 因此，让转让价格与可变成本相同似乎是合乎逻辑的，但这是否呢？ 回顾责任中心的概念，其想法是让管理层拥有决策权，并根据管理层做出的决策来评估和奖励管理层，从而提高其细分市场的盈利能力。 这些经理通常会根据他们达到某些盈利指标的程度获得奖金或其他形式的薪酬。 以可变成本销售商品会增加销售部门的盈利能力吗？ 当然，答案是否定的。 因此，为什么根据盈利能力获得奖励的经理会以可变成本出售商品呢？ 显然，经理宁愿不以可变成本出售商品，而是宁愿以高于可变成本的某个金额出售商品，从而为该细分市场的盈利能力做出贡献。 转让价格应该是多少？ 选择转让价格有多种选择。
实践概念：海外细分市场的转让定价
转让定价的一个固有假设是，一家公司的部门位于同一个国家。 虽然对于完全位于美国的企业来说，实施转让定价框架可能很复杂，但如果任何部门位于美国以外，转让定价就会变得更加复杂。
从事涉及转让定价的海外交易的公司必须特别注意确保遵守其经营所在国的税收、外汇汇率波动和其他法规。
对于公司来说，这可能很昂贵且难以管理。 尽管许多公司使用自己的员工来管理流程，但以四大会计师事务所为例，提供转让定价设置和监管合规方面的专业知识。 德勤关于转让定价的这段简短视频提供了有关会计师提供的这项有价值服务的更多信息。
可用的转让定价方法
有三种主要的转让定价方法：基于市场的价格、基于成本的价格或协议价格。
市场价格方法
在市场价格方法中，买方支付的转让价格是卖方为外部客户使用的价格。 基于市场的价格符合利润和投资中心的责任会计概念，因为这些单位的经理是根据以市场价格购买和销售商品和服务来评估的。 在卖方满负荷经营的情况下，基于市场的转让定价非常常见。
使用市场价格方法的好处是公司需要熟悉市场价格。 这很可能是自然发生的，因为该公司还将进行外部销售。 这种方法的一个潜在缺点是，当当前市场价格与公司为转让价格设定的市场价格之间存在差异时，可能会出现冲突。 企业应该决定在什么时候和多久更新市场方法中使用的转让价格。
例如，假设一家公司对转让价格采取市场方针。 随着时间的推移，市场价格可能会发生变化，要么上涨，要么下降。 发生这种情况时，公司必须决定是否以及何时更新转让价格。 如果当前的市场价格高于公司使用的市场价格，销售部门会很高兴，因为分段间（转移）销售所赚取的价格将增加，而提供商品或服务的投入（成本）保持不变。 反过来，转让价格的上涨将增加销售部门的利润率。 对于采购部门来说，情况恰恰相反。 如果市场转让价格上涨以匹配当前市场价格，则成本（特别是销售商品的成本）将增加。 如果不相应提高向客户收取的价格或通过降低成本来抵消，采购部门的利润率就会降低。 这种情况可能会导致同一家公司内各部门之间的冲突，这对管理层来说是一种令人羡慕的情况，因为一位经理对转让价格状况感到满意，而另一位经理则不满意。 两位经理都希望提高各自部门的利润，但在这种情况下，采购部门可能会觉得，由于商品市场价格的上涨和基于市场的转让价格的使用，他们放弃了销售部门随后实现的利润。
成本方法
当转让价格使用成本方法时，价格可以基于总可变成本、全部成本或成本加成情景。 如前所述，在可变成本情景中，货物的转让将按生产产品产生的所有可变成本的总和进行。 在全额成本情景中，货物将按可变成本加上与制造该产品相关的单位固定成本进行转移。 如果采用成本加上转让价格，则货物将按可变成本或全额成本加上预先确定的加价百分比进行转让。 例如，假设生产产品的可变成本为\(\$10\)，全部成本为\(\$12\)。 如果公司使用成本加法来计算加价的转让价格，则转让价格将仅\(\$13 (\$10 × 130\%)\)\(\$15.60 (\$12 × 130\%)\)基于可变成本或全部成本。\(30\%\) 在使用全部成本作为加价的基础时，重要的是要明白，成本结构可能包括与确定转让价格无关的成本（例如，与生产要转让的实际产品无关的成本，例如工厂主管的固定成本）工资，无论产品是内部转移还是外部转移，都将存在），这可能会不必要地影响决策。
使用成本方法的好处是，公司将投入精力来确定制造产品或提供其他服务所涉及的实际成本。 销售部门应该能够根据该部门向外部客户销售的收入，向采购部门证明将要收取的成本，其中可能包括利润率。 同时，更深入地了解导致部门内部成本的因素为确定增加不必要成本的活动提供了机会。 反过来，公司可以努力提高效率，消除不必要的活动并降低成本。 从本质上讲，销售部门必须证明向采购部门收取的成本是合理的。
协议价格方法
介于基于成本的转让价格和基于市场的转让价格之间的一种协议价格方法，在这种方法中，公司允许买方和卖出细分市场协商转让价格。 这在没有外部市场的情况下很常见。 当外部价格存在并被用作确定转让价格的起点时，组织必须意识到外部价格来源与其自身组织之间在特定成本上的差异。 例如，来自外部来源的价格可能包含比追求成本领先战略的公司所设定的利润率更高的利润率。 在这种情况下，应降低外部价格以弥补这种差异。
但是，使用协议价格制度的一个缺点是，可能会造成一个部门与外部供应商之间存在竞争的局面（比如一个部门从外部供应商而不是组织中的另一个部门采购更便宜），或者，更糟糕的是，在同一个组织的部门之间。 在选择转让定价方法时，至关重要的是，所涉特定部门的目标必须与组织的总体战略目标保持一致。 转让定价结构的目的不是促进同一公司内部各部门之间的竞争。 相反，转让定价系统应被视为帮助公司在市场上保持竞争力并提高公司整体利润率的工具。
其他转让定价问题
转让定价的三种方法假设销售部门有过剩的能力来生产更多产品供内部销售。 如果销售部门没有过剩的产能，换句话说，如果销售部门可以将其生产的所有产品出售给外部客户，会发生什么？ 如果内部部门想从销售部门购买商品，那么合适的销售价格是多少？ 在这种情况下，转让价格必须考虑到为满足内部销售而不得不放弃外部销售而损失的贡献利润率的机会成本。
假设在前面的示例中，混合部门已满负荷运转，但装瓶部门想在内部购买部分混合软饮料。 假设生产一单位软饮料的可变成本为\(\$10\)，每单位的固定成本为\(\$2\)，销售一单位软饮料的市场价格为\(\$18\)。 在这种情况下，合适的转让价格是多少？ 由于混合部门没有能力满足外部销售和内部销售需求，因此为了接受内部销售订单，调和部门将不得不输给外部客户的销售。 每单位的供款利润率为\(\$8 (\$18 − \$10)\)。 因此，\(\$8\)对于内部销售的每个外部单元，每单位将被放弃。
只看成本，混合部门对外部销售\(\$18\)和内部销售\(\$18\)（\(\$10\)可变成本+\(\$8\) 缴款利润率）漠不关心。 显然，在这种情况下，还有其他问题需要考虑，例如需求无法满足时对外部客户的影响。 总体而言，如果没有产能过剩，则转让价格应考虑内部销售而不是外部销售所损失的机会成本。
除了可能损失机会成本外，还有其他转让定价问题。 回想一下，分散的组织将决策权下放到整个组织。 在转让价格低于外部价格的情况下，精心设计的转让定价政策不仅可以增加细分市场经理的利润，还可以增加企业的整体利润。 但是，当使用转让定价系统来促进部门之间的交易时，设计不当的政策很可能会导致部门之间的争议。 各部门可能将彼此视为竞争对手，而不是战略合作伙伴。 发生这种情况时，高层管理层必须建立一种流程，使管理人员能够以符合组织目标而不是部门目标的方式解决分歧。
当部门位于不同的国家时，转让定价系统变得更加复杂。 国际环境中的转让价格还必须考虑到货币差异和汇率波动以及关税、税收和其他法规等法规的差异。
转让定价示例
Regal Paper 有两个部门。 纸业部生产复印纸、包装纸和用于杂货店、办公室和百货商店的纸板陈列柜外面的纸张。 Box Division生产圣诞节出售的纸箱、制造商购买的用于包装商品的纸板箱，以及用于商店的纸板陈列品，尤其是季节性陈列品。 这两个部门都是利润中心，每位经理都会根据其所在部门的盈利能力进行评估和奖励。 Box Division已联系纸业部，要求购买纸板展示架所需的纸张，这些纸张是几家主要休闲食品制造商为即将到来的超级碗游戏订购的。 Box Division 一直在从外部卖家那里以\(\$12.50\)每件商品的价格购买展示罩。 目前，纸业部门的产能过剩，可以填写盒子部门要求的\(500,000\)展示罩的订单。
造纸部门生产一个展示封面的成本如下：
在以下每种情况下，每单位的转让价格是多少？
- 基于市场的转让价格。 此转让价格与向外部客户出售的价格相同，也就是说\(\$12\)。
- 基于成本的转让价格。 该转让价格与每单位可变成本相同，也就是说\(\$8\)。
- 基于全额成本的转让价格。 该转让价格等于可变成本加上每单位固定成本，也就是说\(\$9\)。
- 成本加上假设加\(20\%\)价。 这会将基于成本的转让价格标记为\(20\%\)\(\$8 × 120\%\)、即或\(\$9.60\)。
- 全额成本加上假设加\(20\%\)价。 这会将基于全部成本的转让价格加\(20\%\)上\(\$9 × 120\%\)、即或\(\$10.80\)。
- 议定的转让价格范围。 议定的转让价格应介于尽可能的最低和最高价格之间：\(\$8–$12\)
- 如果 Paper 没有过剩容量怎么办？ 如果造纸部门没有过剩产能，则转让价格为成本加上缴款利润率\(\$8 + \$4\)，即或\(\$12\)。
- 哪种转让价格最好？ 如果产能过剩，那么通常协商的转让价格是最好的，因为它允许根据该决定接受评估的经理参与决策，而不会剥夺他们的自主权。 该表\(\PageIndex{1}\)显示了每个部门每种转让定价选项的单位收入对收入的影响。 请记住，这里提供的影响不一定是概括性的，因为有两个关键因素：销售部门是否满负荷以及采购部门可以从外部购买商品的价格，在这种情况下，单位价格高于市场价格\(\$0.50\)纸张由造纸部出售。
| 转让定价方法 | 论文部 | 盒子分部 |
|---|---|---|
| 市场 | 每单位收入增加4美元 （标准普尔12美元-风险投资8美元） |
每单位收入增加0.50美元 （12.50美元——标准普尔12美元） |
| 成本 | 每单位收入增加0美元 （标准普尔8美元-风险投资8美元） |
每单位收入增加4.50美元 （12.50美元-8美元） |
| 全额成本 | 每单位收入增加1美元 （标准普尔9美元-风险投资8美元） |
每单位收入增加3.50美元 （12.50美元-9美元） |
| 成本加成 (20%) | 每单位收入增加1.60美元 （标准普尔9.60美元-风险投资8美元） |
每单位收入增加2.90美元 （12.50美元——9.60美元） |
| 全价加价 (20%) | 每单位收入增加2.80美元 （标准普尔10.80美元-8VC） |
每单位收入增加1.70美元 （12.50美元——10.80美元） |
| 已协商（$0 − $12） | 每单位收入在0至4美元之间 | 收入增加到0.50美元至4.50美元之间 |
| 没有多余容量 | 每单位收入增加4美元 （标准普尔12美元-风险投资8美元） |
每单位收入增加0.50美元 （12.50美元——标准普尔12美元） |
| SP = 销售价格；VC = 可变成本 | ||
如您所见，转让价格会显著影响该部门的盈利能力。 很容易看出哪些转让价格对卖方最有利，哪些对买方最有利。 因此，如前所述，协商的转让价格通常是确定转让价格的最佳解决方案。
仔细想想：比较转让定价和外包
假设你是一家制造公司的总裁，该公司的分部负责将产品转移到公司内的其他部门。 其他部门最近抱怨说，在过去的几个季度中，向各部门收取的转让价格大幅上涨。 他们之所以感到沮丧，是因为绩效评估和奖金与各自部门的盈利能力息息相关。
在最近的一次管理会议上，一位成本会计师建议，该公司可以通过将生产转移到另一家因劳动力成本降低而生产成本较低的供应商来解决这个问题。 除了解决部门之间的冲突外，由于节省了大量成本，公司的整体盈利能力也将提高。
评估这种情况并解释你作为公司总裁将如何应对。 考虑一下在这种情况下各利益相关者的观点。
脚注
- 迈克尔·希特和杰米·柯林斯 “商业道德、战略决策和公司绩效”。 《商业视野》第 50 期，第 5 期（2007 年 2 月）：353—357。
- 迈克尔·希特和杰米·柯林斯 “商业道德、战略决策和公司绩效”。 《商业视野》第 50 期，第 5 期（2007 年 2 月）：353—357。