9.2：使用资产负债表和损益表方法将无法收回的账户入账
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你借给朋友500美元，协议你将在两个月内 得到还款。 两个月结束时，你的朋友 还没有还钱。 你继续每个月都要钱，但 朋友还没有偿还债务。 这对您的 财务状况有何影响？
从更大范围的角度来考虑这个问题。 银行向一对 购买房屋的夫妇贷款（抵押贷款）。 谅解是，这对夫妇 将每月支付借入的本金和 利息。 随着时间的流逝，贷款将无法偿还。 当本应 偿还的贷款没有偿还时会发生什么？ 这对银行 的财务报表有何影响？ 银行可能需要 考虑如何识别这笔坏账。
坏账支出和可疑 账户备抵基础知识
坏账是 客户账户中无法收回的金额。 坏账会对应收账款产生负面影响 （见 图 9.2）。 当无法 合理假设未来会收到应收账款时，就 需要确认这种潜在的未付款情况。 公司可以使用两种方法来识别坏 账：直接注销法和补贴法。
直接注销法将坏账 的确认推迟到 确定具体的客户应收账款之后。 一旦该账户被确定为无法收取， 公司将记录客户 应收账款的减少以及 无法收回的确切金额的坏账支出的增加。
根据公认会计原则（GAAP）， 直接注销法不是一种可接受的记录 坏账的方法，因为它违反了匹配原则。 例如， 假设信用交易发生在 2018 年 9 月，并于 2019 年 2 月被 确定为无法收取。 直接 注销法将记录2019年的坏账支出，而 匹配原则要求它与2018年的 交易相关联，这将更好地反映 收入与随附支出之间的关系。 这种匹配问题是会计师通常使用引入的两种应计制 会计方法之一来核算坏账费用的 原因。
在处理坏 账时必须考虑其他问题。 例如，当公司在财务报表中 核算坏账支出时，他们将使用应计制方法； 但是，它们必须在所得税申报表上 使用直接注销法。 这种待遇差异解决 了纳税人在确认坏账时进行操纵的可能性。 由于这种潜在的操纵行为，美国国税 局（IRS）要求在确定债务无法收回时必须 使用直接注销法，而公认会计原则 仍然要求财务 会计报表使用基于应计制的方法。
对于纳税人来说，这意味着，如果一家公司在2018年10月以 信贷方式出售一件物品并在2019年 6月确定该物品无法收取，则必须在 提交2019年纳税申报表时显示坏账的影响。 该申请可能违反了 匹配原则，但如果美国国税局没有这项政策，通常 会对公司 纳税申报表进行大量操纵。 例如，如果该公司想要在2018年扣除注销，则可能声称其实在2018年 无法收回，而不是在2019年。
最后一点涉及几乎没有坏账风险 的公司，通常是很少向客户 提供信贷的实体。 假设信贷不是其销售 的重要组成部分，那么这些卖家也可以使用 直接注销方法。 但是，有资格获得这种 豁免的公司通常是小型公司，不是信贷市场的主要 参与者。 因此，此处讨论的几乎所有剩余坏账 支出材料都将基于补贴 法，该方法使用权责发生制会计、匹配原则和 公认会计原则下的收入确认规则。
例如，一位客户在 2018 年 8 月 1 日获得了 15,000 美元的汽车贷款，预计将在 2018 年 12 月 1 日之前全额偿还这笔款项。 为了这个例子，假设由于贷款的短期性质或 期限，没有向买方收取 利息。 当账户因未付款而在 12月1日违约时，公司将记录以下日记账分录以 确认坏账。
坏账费用增加（借方），应收账款 减少（贷方）为15,000美元。 如果将来收回任何部分 债务，则需要撤销先前注销的坏 账并确认收款。 假设该 客户在 2019 年 5 月 1 日出人意料地全额付款，该公司 将记录以下日记账分录（请注意，该公司的 财年于 6 月 30 日结束）
第一个条目通过增加应收 账款（借方）和减少已收回金额的坏账支出 （贷方）来撤消坏账注销。 第二个条目记录了已收金额为 15,000美元的全额 付款，包括现金增加（借方）和 应收账款减少（贷方）。
如你所知，延迟确认坏账违反了 公认会计原则，特别是匹配原则。 因此，直接 注销法不用于上市公司报告； 而是使用补贴法。
津贴法是更广泛使用的方法，因为它 满足匹配原则。 补贴 法根据 某些计算方法估算一段时间内的坏账。 计算结果将该期间的坏 账与相关销售额相匹配。 该估算是根据 过去的经验和行业标准得出的。 当在一个周期结束时 记录估计值时，会出现以下条目。
坏账费用的日记账分录增加（借记） 支出的余额，而可疑账户备抵 会增加（贷记）备抵金中的余额。 可疑账款备 抵是抵消资产 账户，从应收账款中扣除以确定资产负债表上应收 账款的可变现 净值。 对 冲账户的正常余额与其配对账户的正常余额相反，因此在一 段时间结束时会减少 或增加配对账户中的余额；调整可以是 控制账户的加法或减法。 就可疑 账款备抵而言，这是一个抵制账户，用于减少 控制账户，即应收账款。
在会计期结束时，可疑 账款备抵减少应收账款，生成净应 收账款。 请注意，可疑账款备抵会减少应收账款 总额，而不是分配给客户的特定 应收账款。 因为这是估计， 这意味着尚不清楚哪个（或将会） 无法收回的账户。
为了说明资产负债表上可疑 账款备抵的处理方法，假设一家公司报告的 应收账款余额为90,000美元，可疑账户备抵余额为4,800美元。 下表 反映了这种关系将如何反映在公司资产负债表的当前 （短期）部分中。
关于抵押账户的使用还有一点，即可疑账户备抵 金。 在本示例中，85,200 美元的总额 是可变现净值或预计 要收取的账户金额。 但是，该公司欠了90,000美元，并且 仍将努力收取全部9万美元，而不仅仅是 85,200美元。
根据计算坏账开支的资产负债表方法， 如果上一期间的可疑账户 备抵中已经有余额并且在本 年度注销了账户，则在进行调整分录之前必须考虑这一点。 例如，如果一家公司已经有 上一期的贷方余额为1,000美元，加上今年已 注销的任何账户，以及本期估计余额为2,500美元， 则该公司将需要从本期的信用 余额中减去上一期的贷方余额估算贷方余额 ，以计算要添加到可疑 账户备抵金中的金额。
因此，调整日记账分录将如下所示。
如果一家公司已经有上一期 的借方余额为1,000美元，而本期的估计余额为2,500美元，则 该公司需要将上一期的借方余额添加到 本期的估计贷方余额中。
因此，调整日记账分录将如下所示。
当特定客户被确定为无法收回的 账户时，将出现以下日记账分录。
可疑账款备抵减少（借方），特定客户的 应收账款也减少（贷方）。 可疑账户备抵额减少，因为坏账 金额已不明确。 应收账款减少 是因为假设已 识别客户的账户不会收取任何债务。
假设客户将来出人意料地使用该账户付款。 将出现以下日记条目。
第一个条目颠倒了先前注 销坏账的条目。 这种恢复要求增加应收账款： 客户（借方），增加可疑账 款备抵额（贷记）。 第二个条目记录了 账户上的付款。 现金增加（借方）和应收账款：客户 减少收到的金额（贷记）。
为了计算尽可能准确的估算值，公司 可以使用三种方法之一来确认坏账费用：损 益表法、资产负债表法或应收账款资产负债表账 龄法。
仔细想想
坏账估算
作为一家大型上市食品公司的会计师，您 正在考虑是否需要更改坏账 估算方法。 您目前使用损益表方法 估算坏账占信贷销售额的4.5％。 您正在考虑 改用应收账款资产负债表账龄法。 这将把应收账款分为三个逾期未付账款类别，并为每组 分配一个百分比。
虽然你知道应收账款资产负债表账龄 法更为准确，但它确实需要更多的公司资源 （例如时间和金钱），而这些资源目前应用于 业务的其他地方。 根据公 认会计原则（GAAP），使用损益表方法是可以接受的，但是即使您的资源有 限，您是否应该 改用更准确的方法？ 如果你知道一个 方法是更好的估计，那么公众有责任改变方法吗？
计算坏账费用的损益表方法
损益表法（也称为销售 百分比法）基于 以下假设来估算坏账支出：在期末将不会收取一定比例 的销售额。 估算 通常仅基于信贷销售额，而不是总销售额（ 包括现金销售额）。 在此示例中，假设任何无法收回的信用卡 销售均由信用 卡公司负责。 从直观上看，这可能是显而易见的，但是，顾名思义，假设现金支付 不涉及假币，现金出售就不能成为坏账。 损益表方法 是一种计算坏账的简单方法，但它可能比其他衡量标准更不 精确，因为它没有考虑债务未偿还多长时间 及其在债务 追回中所起的作用。
举例来说，让我们继续以比利的船只 仓库（BWW）为例。 比利的年终信贷销售 总额为458,230美元。 BWW估计，其信贷销售总额的5％ 将导致坏账。 以下是 坏账的调整日记账分录。
坏账支出增加（借方），可疑 账户备抵额增加（贷方）为22,911.50美元（458,230美元×5％）。 这意味着BWW认为22,911.50美元将是无法收回的债务。 假设4月8日，已确定客户Robert Craft的账户无法收回金额为5,000美元。 出现 以下条目。
在这种情况下，可疑账款备抵减少（借方） ，已知的5,000美元 无法收回的金额减少（贷记），应收账款：Craft减少（贷方）。 6月5日，Craft 出人意料地在他的账户中支付了3,000美元的部分款项。 以下日记账分录显示了坏账的恢复和随 后的付款。
Craft未偿还的2,000美元未偿余额 仍将作为坏账保留。
轮到你了
供暖和空气公司
你经营着一家成功的供暖和空调公司。 以下是您在 2018 年年底的 净信贷销售额、应收 账款和可疑账款备抵额。
- 使用损益表方法计算坏账估算， 其中无法收回的百分比为5％。
- 为 坏账估算的损益表方法准备日记账分录。
- 使用应收账款 百分比的资产负债表方法计算坏账估算，其中无法收回的百分比为 9%。
- 为资产负债表法坏账 估算准备日记账分录。
解决方案
- 41,570 美元；831,400 美元 × 5％
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- 20,056.50 美元；222,850 美元 × 9%
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计算坏账开支的资产负债表方法
资产负债表法（也称为应收账款 百分比法）根据应收账款余额估算坏账 支出。 该方法 查看 期末的应收账款余额，并假设不会收取一定金额。 应收账款在资产负债表上报告；因此，它 被称为资产负债表法。 资产负债表法是计算坏账的 另一种简单方法，但它也没有 考虑债务未偿还多长时间及其在债务追回中所 起的作用。 但是，资产负债表 方法有一种变体，称为账龄法，它确实考虑了应收账款的欠款多 长时间，它为那些拖欠时间 最长的债务赋予了更大的违约 可能性。
继续研究资产负债表方法，假设BWW 的年终应收账款余额总计 为324,850美元。 此分录假设上一期间 的可疑账款备抵余额为零。 BWW 估计，其应收账款 总额的 15% 将导致坏账。 以下是坏账的 调整日记账分录。
坏账支出增加（借方），可疑 账户备抵额增加（贷方）为48,727.50美元（324,850美元×15％）。 这意味着BWW认为48,727.50美元将是无法收回的债务。 假设BWW与 上一时期相比有23,000美元的积分余额。 调整后的日记账分录将识别 以下内容。
这与上一份日记账不同，后者的坏账估计 为48,727.50美元。 该日记账分录假设前一时期的可疑账户备抵 余额为零。 该日记账分录考虑了23,000美元的贷方余额， 并从本期的估计余额48,727.50美元 中减去上一期的余额。
资产负债表应收账款账龄计算坏 账费用的方法
应收账款资产负债表账龄法根据应收账款余额 估算坏 账费用，但也考虑 每个账户的无法收回的时间段。 未付应收账款的时间越长， 收回应收账款的可能性就越低。 逾期 90 天的账户 比逾期 30 天的账户 更有可能未付款。
使用这种方法，应收账款按未清时间长短 分为几类，并为每个类别分配一个无法收回的 百分比。 无法回收的时间长度会增加分配的百分比。 例如， 一个类别可能包含 逾期 0-30 天的应收账款，其无法收回的百分比为 6%。 另一个 类别可能已逾期 31-60 天，其 无法收回的百分比为 15%。 将所有类别的预计 无法收回的金额相加，得出估计的 无法收回的总余额。 如果上一期间没有结转 余额，则该总额将在坏账支出 和可疑账户备抵中报告。 如果有结转余额，则在记录坏账费用之前 必须考虑该余额。 应收账款 资产负债表账龄法比 其他两种方法更为复杂，但它往往会产生更准确的结果。 这是因为它考虑了 应收账款的拖欠时间，并假设拖 欠时间越长，个别 应收账款被证明无法收回的可能性就越大。
从BWW来看，截至年底，它的应收账款余额为 324,850美元。 该公司将其逾期 账户分为三类：逾期0—30天、逾期31—90天和逾期90天以上。 此处显示了无法收回 的百分比和应收账款明细。
对于每个单个类别，会计师将无法收回的百分比乘以 该类别的应收账款总额，得出该类别 将证明无法收回的估计账户的总余额。 然后，将所有 类别估算值相加，得出该期间的估计 无法收回的总余额。 如果没有前一 时期的结转余额，坏账的分录将 如下所示。
坏账支出增加（借方），58,097美元的 可疑账户备抵额（贷方）也增加。 BWW 认为，58,097 美元 将是无法收回的债务。
让我们考虑一下BWW在上一时期有20,000美元的借方余额 的情况。 调整后的日记账分录将 识别以下内容。
这与上一份日记账不同，后者的坏账估计 为58,097美元。 该日记账分录假设前一时期的可疑账户备抵余额 为零。 该 日记账分录考虑了20,000美元的借方余额，并将上一期间的余额与本期的估计余额58,097美元 相 加。
您可能会注意到，所有三种方法都使用相同的账户进行 调整分录；只有该方法会改变财务结果。 另请注意，要求在财务报表附注中 披露估算方法，以便利益相关者能够 做出明智的决定。
实践中的概念
公认的会计原则
自2018年1月1日起，GAAP要求改变医疗保健 实体记录坏账支出的方式。 在此变更之前，这些 实体将记录计费服务的收入，即使他们 没想到会向患者收取任何款项。 然后，这笔 无法收回的金额将在 “坏账费用” 中报告。 根据新的指导方针，只有在出现意外情况使患者无法 支付账单时，才能记录坏账金额，并且只能根据提供实体预期收取 的金额计算。
例如，患者在当地一家 医院接受医疗服务，费用为1,000美元。 医院事先知道 患者将只支付所欠金额的100美元。 先前的GAAP 规则将允许该公司注销900美元的坏账。 根据现 行规定，公司只能将收入视为 预期的100美元。 例如，如果患者 意外失业，只能支付 预期的100美元中的20美元，则医院将把20美元 （100-20美元）记录为坏账的注销。 这是收入报告和坏账支出的重大 变化。 由于这一变化，医疗保健 实体很可能会看到坏账支出 和收入的减少。 3
脚注
- 3 Tara Bannow。 “新的坏账会计准则 可能会重塑社区福利报告。” 现代医疗保健。 2018 年 3 月 17 日。 http://www.modernhealthcare.com/arti...NEWS/180319904