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14.4：比较和对比所有者权益与留存收益

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    201391

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    所有者权益代表企业主在公司的 份额。 在金融世界中，它通常被称为净 资产或净资产，在讨论 公司的业务运营时，它被称为 股东权益或股东权益。 从实际角度来看，它代表公司拥有 的一切（公司的资产）减去 公司的所有欠款（其负债）。 虽然 “所有者权益” 用于 所有三种类型的商业组织（公司、合 伙企业和独资企业），但只有独资企业将资产负债表账户 命名为 “所有者权益”，因为公司的全部 股权属于唯一所有者。 合伙企业（ 将在 合伙企业会计中更全面地介绍）通常将其资产负 债表的这一部分标记为 “合伙人股权”。 这三种业务形式对各自的股权交易 使用不同的会计， 并使用不同的权益账户，但它们都依赖于基本会计方程式所表示的相同 关系（图 14.11）。

    资产等于负债加上所有者权益。
    图 14.11 会计方程式。 资产、负债和权益 之间的关系用 会计方程式表示。 （出处：莱斯大学 OpenStax 版权所有，根据 CC BY-NC-SA 4.0 许可）

    企业所有权的三种形式

    企业以三种形式之一运营：独资企业、 合伙企业或公司。 独资企业使用所有者权益中的 单一账户，在该账户中累积所有者的投资 和公司的净收益，并提取 对所有者的分配。 合伙企业为每个合伙人使用单独的资本 账户，每个资本账户持有 相应合伙人的投资和合伙人各自 的净收入份额，向 各自合伙人分配的款项则有所减少。 公司与独资企业 和合伙企业的不同之处在于，它们的业务更为复杂，通常是 由于规模的原因。 与其他实体形式不同， 公司的所有者通常会不断变化。

    公司资产负债表的股东权益部分包含两个主要类别的账户。 第 一种是实收资本或出资 本，由所有者支付的金额组成。 第二类是盈利资本，包括公司作为业务运营的一部分所赚取的 金额。 在资产负债表上，留存收益是 收益资本部分的关键组成部分，而普通 股、优先股和额外实收资本等股票账户是出资资本部分 的主要组成部分。

    实践中的概念

    出资资本和盈利资本

    截至2017年7月28日和2016年7月29日，Cracker B arrel Old Country Store, Inc. 合并资产负 债表的股东权益部分显示了该 公司的出资资本和所得资本 账户。 15

    Cracker Barrel 老乡村商店有限公司，合并资产负债表。 （以千股为单位，股票数据除外）分别为2017年7月28日和2016年7月29日：股东权益：优先股——授权面值0.01美元的1亿股；300,000股被指定为A系列初级参与优先股；未发行股票。 普通股——授权面值0.01美元的4亿股股票；2017年——已发行和流通的24,055,682股；2016年——23,956,134股已发行和流通241、240股。 额外的实收资本55,659、51,462。 累计的其他综合亏损（4,220），（13,740）。 留存收益 492,836、488,481。 股东权益总额为544,507，526,443。 围绕优先股、普通股和额外实收资本的括号表示它们构成了出资资本。 围绕累计其他综合亏损和留存收益的括号表示它们构成了所得资本。

    留存收益 账户的特征和功能

    留存收益是公司盈利 资本的主要组成部分。 它通常由累计净收益减去 任何累计亏损减去申报的股息组成。 基本 留存收益表被称为留存 收益分析，因为它显示了留存收益 账户在此期间的变化。 编制全套 财务报表的公司可以选择编制 留存收益表（如果其股票账户中的活动 可以忽略不计），或者为股票账户中有活动的 公司编制股东权益表。 Clay Corporation第二年 运营的 留存收益表（图 14.12）显示，该公司产生的净收入超过了其宣布的股息 金额。

    克莱公司，截至2020年12月31日止年度的留存收益表。 留存收益，2020年1月1日，24,000美元。 再加上净收入 33,000。 等于 57,000。 减去申报的现金分红12,500美元，申报的股票分红为6,500美元，总额为19,000美元。 等于留存收益，2020年12月31日为38,000美元。
    图 14.12 克莱 公司的留存收益表。 （出处：莱斯大学 OpenStax 版权所有， 根据 CC BY-NC-SA 4.0 许可）

    当留存收益余额降至零以下时，这种 负余额或借方余额被称为 留存收益赤字。

    对留存收益的限制

    留存收益通常受到某些限制。 受限留存收益是 公司收益中由于法律或合同义务而指定用于特定 目的的部分。 一些 限制反映了公司 运营所在州的法律。 许多州通过库存股的成 本限制留存收益，这可以防止股票的法定资本 降至零以下。 其他限制是合同性的，例如 债务契约和贷款安排；这些限制的存在是为了保护 债权人，通常限制支付股息以维持 最低水平的赚取资本。

    留存收益的拨款

    公司董事会可以将 公司留存收益的一部分指定用于特定目的，例如未来的 扩张、特殊项目或作为公司风险 管理计划的一部分。 指定用于特定目的的金额 被归类为拨款留存收益。

    在核算拨出的留存 收益方面有两种选择，这两种选择都允许公司将公司的未来计划告知 财务报表用户。 第一种 会计选择是不分录日记账并在财务报表附注中披露拨款 数额。 第二种选择是记录日记账分录，该分录将 部分未拨出的留存收益转入拨 留存收益账户。 举例来说，假设 克莱公司董事会于3月3日将其 留存收益中的12,000美元用于未来的扩张。 该公司的留存 收益账户最初更名为未拨款留存 收益。 日记账分录通过借方减少未拨款留存 收益账户，并增加拨款 留存收益账户，贷方为12,000美元。

    3月3日的日记账分录：借记未拨款留存收益12,000美元和贷记拨留存收益12,000美元。 解释：“记录留存收益的拨款。”

    该公司将在资产负债表的盈余资本部分报告相应的留存收益。 应当 指出，拨款既不预留资金，也不会指定拨款 金额的 损益表、资产或负债影响。 拨款只是将 公司留存收益的一部分指定用于特定目的，同时 表示收益将保留在公司中，不能 用于股息分配。

    股东权益表

    留存收益表是股东权益 表的一个小节。 留存收益 表显示该期间留存收益账户期初和期末 余额之间的 变化，而股东权益 表则提供了每位股东的期初和期末余额之间的变化 股票账户，包括留存收益。 该 格式通常为每个 股东权益账户显示单独的一列，如 图 14.13 所示 Clay Corporation。 年内发生的关键事件，包括净收益、股票发行和股息，均垂直 列出。 公司资产负债表的股东权益部分仅显示 账户的期末余额，不提供该 期间的活动或变化。

    克莱公司，截至2020年12月31日止年度的股东权益表。 普通股，面值1美元；额外实收资本；库存股，成本为3美元；留存收益；总额（分别）：期初余额，2020年1月1日：5,000美元、64,000美元、（1,200）、24,000美元、91,800美元。 净收入：-、-、33,000、33,000。 已发行普通股，800 股：800、3,600 股、-、-、4,400 股。 宣布的现金分红：-、-、（12,500）、（12,500）。 宣布的股票分红：-、-、（6,500）、（6,500）。 收购库存股，600股：-，-，（4,200），-，（4,200）。 期末余额，2020年12月31日：5,800美元、67,600美元、（5,400）、38,000美元、106,000美元。
    图 14.13 克莱 公司的股东权益表。 （出处：莱斯大学 OpenStax 版权所有， 根据 CC BY-NC-SA 4.0 许可）

    几乎所有上市公司都报告的是 股东权益表而不是留存收益表，因为公认会计原则 要求披露每个会计期内股东权益账户 的变化。 在股东权益 表上看到 账目变动比作为财务报表的段落附注要容易得多。

    国际财务报告准则连接

    公司会计和国际财务报告准则

    美国《公认会计原则》和《国际财务报告准则》都要求报告各 业主的账目。 根据美国公认会计原则，这些账户 在通常称为 股东权益表的报表中列报。 根据国际财务报告准则，该报表通常被称为 权益变动表。 美国《公认会计原则》和《国际财务报告准则》在报告这些报表中出现的各种 账户时出现的一些最大区别与 分类或术语差异有关。

    美国公认会计原则将所有者的账户分为两类：出 资资本和留存收益。 国际财务报告准则使用三 类：股本、累计利润和亏损以及 储备金。 前两个《国际财务报告准则》类别对应于美国公认会计原则下使用的两个 类别。 那第三类， 储备呢？ 储备金是一个类别，用于报告 诸如重估长期资产产生的重估盈余（有关详细信息，请参阅 长期资产功能框：IFRS Connection） 以及其他股权交易，例如未实现的收益和 亏损 属于其他综合收益的可供出售证券和交易（通常在更 高级的会计类别中涵盖的主题）。 美国 GAAP 在任何报告中均不使用 “储备” 一词。

    表14.1 所示的美国公认会计原则和国际 财务报告准则在术语上也有差异。

    美国公认会计原则和国际财务报告准则之间的术语差异

    美国公 认会计原则 财务报告准则
    普通股 股本
    优先股 优先股
    额外的实收资 本 分享溢价
    股东们 股东
    留存收益 留存利润或 累计利润
    留存收益 赤字 累计亏损

    表 14.1

    所有这些信息都与上市 公司有关，但是非公开 交易的公司呢？ 美国的大多数公司都不是公开交易的，那么这些公司 是否使用美国公认会计原则？ 有些人有；有些不是。 非上市公司可以使用现金制、税收基础或完全 权责发生制会计。 大多数公司将使用完全的 权责发生制会计，例如美国公认会计原则。 现金和税收基础 很可能仅由独资经营者或小型合 伙企业使用。

    但是，美国公认会计原则并不是非上市公司唯一可用的 完全权责发生制方法。 两种选择是国际财务报告准则和一种更简单的IFRS 形式，即中小型实体国际财务报告准则，简称中 小企业国际财务报告准则。 2008年，美国会计师公会认可国际会计准则理事会为可接受的公认会计原则的 标准制定者，并将《国际财务报告准则》和《 中小企业国际财务报告准则》指定为一套可接受的普遍接受的会计 原则。 但是，应 由各州会计委员会 决定该州是否允许在该州注册的非公共实体对中小企业使用《国际财务报告准则》或《国际财务报告准则》。

    什么是中小企业？ 尽管标题中使用了大小描述符，但成为中小型实体 的资格与 大小无关。 中小企业是发布供公众使用的通用财务 报表但不承担公共责任的任何实体。 换句话说，该实体不是公开交易的。 此外，该 实体即使是合伙企业，也不能充当受托人； 例如，它不能是银行或保险公司并使用中小企业 规则。

    为什么非上市公司会想对中小企业使用国际财务报告准则？ 首先，《中小企业国际财务报告准则》包含的准则更少、更简单。 中小企业国际财务报告准则只有大约300页的要求，而常规国际财务报告准则 的要求超过2,500页，美国一般公认的会计原则则超过25,000页。 其次，中小企业 国际财务报告准则仅每三年修改一次。 这意味着使用中小企业国际财务报告准则的 实体不必经常调整其 会计制度和按照新准则进行报告，而美国 公认会计原则和国际财务报告准则的修改频率更高。 最后，如果一家 公司与国际企业进行业务交易，或者 希望吸引国际合作伙伴，从 国际来源寻求资金，或者被 一家国际公司收购，那么以国际财务报告准则的形式编制财务报表就可以 进行这些交易更容易。

    前一期调整

    前期调整是对以往各期财务报表中出现的 错误的更正。 这些错误可能源于数学错误、 对公认会计原则的误解或编制财务 报表时对事实的误解。 许多错误会影响留存收益 账户，该账户的余额是从上一期结转的。 由于财务报表已经发布， 因此必须予以更正。 更正涉及将财务 报表的金额更改为未 发生错误时的金额，这一过程称为重报。 修正可能会影响资产负债表和损益表 账户，要求公司记录对两 者进行更正的交易。 由于损益表账户在每个期 末关闭，因此日记账分录将包含 留存收益账户的分录。 因此，前期调整作为对留存收益期初余额的 调整，在公司的留存收益表中 报告。 通过 直接调整期初留存收益，调整对本期净收益 没有影响。 目标是将 误差修正与本期净收入分开，以避免 扭曲本期的盈利能力。 换句话说， 前期调整是回顾和纠正过去因报告 错误而错报的 财务报表的一种方法。

    实践中的概念

    公司在财务报告中犯的错误减少了吗？

    根据凯文·拉克鲁瓦的说法，萨班斯·奥克斯利法案 制定的额外报告要求促使必须进行更正和重新发布 财务报表的公司数量在2005年和2006年 激增。 但是，自那时以来，作出修正的 公司数量下降了60％以上，部分原因是美国 在证券交易所上市的公司数量众多， 部分原因是监管更加严格。 导致重报的错误 的严重性也有所下降，这主要是由于 更严格的监管，迫使公司改善 内部控制。 16

    为了说明如何纠正需要进行前期 调整的错误，假设克莱公司的 财务主管在2020年初确定其在计算上一年度的 折旧时发生了错误，导致少报 了1,000美元的折旧。 更正错误的条目 包含留存收益表中的留存 收益减少了1,000美元。 如果记录了正确的折旧，折旧费用本来会 高出1,000美元。 留存收益分录在先前属于上一年度期末分录的 借方总额中增加了一笔额外的借方。 贷记入资产负债表账户， 如果 出现正确的折旧分录（在本例中为累计折旧），则该账户本应记录1,000美元。

    1 月 2 日的日记账分录：借方留存收益为 1,000，贷方累计折旧 1,000。 解释：“记录上一期间折旧费用的更正。”

    由于留存收益的调整是由于损益 表金额记录不正确所致，因此也会 产生所得税影响。 税收影响显示在列报上一期调整的 留存收益表中。 假设克莱公司的所得税税率为30％，那么1,000美元的税收 影响是减少300美元（30％×1,000美元）的所得 税。 支出增加1,000美元，加上 所得税支出减少300美元，导致上一期间净收入净 减少700美元。 上期700美元的 修正报告为对扣除所得税后的期初留存 收益的调整，如 图14.14 所示。

    克莱公司，留存收益表，截至2020年12月31日止年度留存收益，2020年1月1日24,000美元。 上期调整，扣除所得税（700）。 调整后的留存收益，2020年1月1日为24,700。 净收入 33,000。 减去申报的现金股息（12,500）和宣布的股票股息（6,500），共计19,000。 留存收益，2020年12月31日为38,700美元。
    图 14.14 克莱 公司的留存收益表。 （出处：莱斯大学 OpenStax 版权所有， 根据 CC BY-NC-SA 4.0 许可）

    公认会计原则（GAAP）是公司在进行 财务报告时必须遵守的一套 会计规则，它要求公司在财务报表附注中披露任何前期调整的性质 以及对财务的相关影响 对账单金额。

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    更正财务报表中的错误是一种 复杂的情况。 股东和投资者都倾向于 对此深表怀疑。 许多人认为，公司正 试图平息收益，掩盖可能存在的问题，或掩盖错误。 美国会计师公会出版的 期刊《会计学杂志》为如何管理 这一流程提供了指导。 浏览《 会计杂志》网站，查看前期 调整问题的文章和案例。

    实践中的概念

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    脚注