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6.3：计算基于活动的产品成本

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    随着技术改变直接人工与间接费用之间的比例，除了直接人工和机器工时之外，更多的管理费用与司机有关。 这种成本变化使公司有机会停止使用适用于所有生产单位的传统单一预先确定的间接费用比率，而是根据增加开销的实际活动使用间接费用分配方法。 做出这种改变可以使管理层获得更准确的产品成本信息，从而做出更明智的决策。 基于活动的成本计算 (ABC) 是根据增加间接成本的各种活动为产品分配间接费用的流程。

    从历史角度看如何确定制造间接费用分配

    所有产品都由材料、人工和间接费用组成，历史上，主要的成本构成部分一直是材料和人工。 制造开销并不是产品的大量成本，因此基于人工或机器工时的开销分配方法是合乎逻辑的。 例如，如图 6.1.2 所示，Musicality 确定了其三种产品（独奏、乐队和管弦乐队）的直接成本和直接人工。 在传统的成本计算方法下，预先确定的\(\$2\)每直接劳动时数的管理费率是通过将估计的间接费用除以估计的直接劳动时数来计算的。 根据直接劳动工时数和每种产品的生产单位数，每种产品的间接费用如图 6.1.3 所示。

    随着技术成本的降低和生产方法的效率提高，管理费用发生了变化，成为产品成本的更大组成部分。 对于许多公司来说，在许多情况下，管理费用现在大大高于人工成本。 例如，在过去的几年中，许多行业都增加了技术，管理费用增加了一倍。 1 科技改变了制造业劳动力，因此，与这些工作相关的劳动力类型和成本也发生了变化。 此外，技术使跟踪各种活动及其相关的间接费用变得更加容易。

    许多制造公司使用 MRP（物料需求计划）或 ERP（企业资源规划）系统。 MRP 帮助管理层组织物料的规划、调度和跟踪，而 ERP 系统则帮助规划、组织和跟踪物料以及会计、营销、供应链和其他管理职能。

    成本可以在单位级别、批次级别、产品层面或工厂层面收集。 这些不同层次背后的想法是，在每个层面上，都会遇到额外的成本，因此公司必须决定公司在哪个或哪个级别上累积成本。 每次生产单位产品时都会产生单位级成本，包括材料和人工等成本。 每次生产一批物料时都会产生批次级成本，例如，与采购和接收材料相关的成本。 每次生产产品时都会产生产品级成本，包括工程成本、测试成本或质量控制成本等成本。 工厂层面的成本是由于正在生产产品而产生的，其中包括工厂主管的工资和工厂大楼租金等成本。 顾名思义，间接劳动不能追溯到个别产品。 但是，可以将一些间接劳动跟踪到多个工作或批次中。 对于间接材料，可以得出类似数量的信息。 某些制造过程中的间接材料的一个例子是清洁溶液。 例如，一种清洁溶液用于制造弹出式插座。 测量制造单个弹出式插座时使用的每盎司清洁液是不切实际的；相反，将制造该批次所需的清洁液的成本分配给特定批次的弹出式插座是有意义的。 同样，冷冻炸薯条的制造商在制作炸薯条之前使用另一种溶液来清洁马铃薯，并将根据制作每批薯条的用量来分配解决方案的成本。

    建立以活动为基础的成本核算系统

    ABC 是一个分为五个阶段的流程，通过将其应用于使用这些活动的产品，它比传统分配更精确地分配管理费用。 ABC 在费用不是由单一成本驱动因素驱动的复杂流程中效果最好。 取而代之的是，在分析间接费用并将其分组为活动时，使用了多个成本驱动因素，每项活动是根据每个组的成本驱动因素分配的。 ABC 流程的五个阶段是：

    1. 确定组织中开展的活动
    2. 确定活动成本池
    3. 计算每个成本池的活动费率
    4. 为产品（或服务）分配活动率
    5. 计算单位产品成本

    第一步是确定生产所需的活动。 活动是编制库存所涉及的动作或过程。 可能有许多活动会消耗资源，管理层需要将活动范围缩小到对管理费用影响最大的活动。 这些活动的示例包括：

    • 接受命令
    • 设置机器
    • 购买材料
    • 组装产品
    • 检查产品
    • 提供客户服务

    第二步是将间接费用分配给已确定的活动。 在此步骤中，将间接费用分配给每项活动以形成成本池。 成本池是执行相关活动时产生的成本清单。 表6.3.1列示了各种成本池及其活动和相关费用。

    表\(\PageIndex{1}\)：成本池及其活动和相关成本
    成本池 活动和相关费用
    制作
    • 间接人工设置机器
    • 接受和验证订单的间接人工成本
    • 机器维护成本
    • 操作机器的成本：公用事业、保险等。
    购买材料
    • 为物料准备采购申请
    • 将物料从接收部门转移到生产部门的成本
    • 用于搬运物资的设备的折旧
    检查产品
    • 检查主管的费用
    • 将产品运入和运出检验区的成本
    组装产品
    • 装配机的成本
    • 贴标机的成本
    • 标签成本
    科技制作
    • 网站维护
    • 计算机的折旧

    例如，生产成本池由以下成本组成：接受订单的人员的间接劳动、验证客户是否有信用额度来支付订单、用于生产订单的机器的维护和折旧，以及操作机器的公用事业和租金。 该图\(\PageIndex{1}\)说明了如何将每个池中的成本按不同的比例分配给每种产品。

    两罐标有 “产品 A” 和 “产品 B” 的硬币的图片 标有 “客户订单成本池、生产订单成本池和检验成本池” 的三堆不均匀的硬币进入每个罐子，上面标有 “已应用” 的箭头。 罐子里的东西标有 “总成本”。
    图\(\PageIndex{1}\)：按成本池分配开销。 （出处：莱斯大学 OpenStax 版权所有，根据 CC BY-NC-SA 4.0 许可）

    将成本分组到相似的成本池后，将对每个成本池中的活动进行分析，以确定哪个活动 “驱动” 了该池中的成本，从而导致 ABC 的第三步：确定每个成本池的成本驱动因素并估算每个成本驱动因素的年度活动水平。 如您所知，成本驱动因素是推动成本池中成本的特定活动。 表中\(\PageIndex{2}\)显示了一些活动和这些活动的成本驱动因素。

    表\(\PageIndex{2}\)：活动及其常见的成本驱动因素
    成本池 成本驱动因素
    客户订单 订单数量
    制作 机器设置
    购买材料 采购申请
    组装产品 直接劳动时间
    检查产品 检查时间
    客户服务 与客户联系的次数

    第四步是计算每个成本驱动因素的预定开销比率。 该过程的这一部分类似于找到传统的预先确定的开销费率，即间接费用费率除以直接人工成本、直接劳动工时或机器工时。 每个成本驱动因素都有自己的开销比率，这就是为什么 ABC 是分配开销的更准确方法的原因。

    最后，第五步是将间接费用分配给每种产品。 在第四步中找到的预先确定的间接费用比率应用于每种产品所使用的成本驱动因素的实际水平。 与传统的间接费用分配方法一样，实际间接费用累积到一个名为制造间接费用的账户中，然后应用于此步骤中的每种产品。

    请注意，第一至第三步代表将间接费用分配给活动的过程，第四和第五步代表将分配给活动的间接费用分配给与活动相关的产品的过程。 因此，ABC的五个步骤涉及两个主要流程：首先，将间接费用分配给各种活动以获得每项活动的成本，然后根据每种产品在活动中的使用情况将每项活动的成本分配给该产品。

    现在已经详细介绍了所涉及的步骤，让我们使用 Musicality 示例来演示计算。

    示例\(\PageIndex{1}\): Comparing Estimates to Actual Costs

    一家公司已确定，其估计的\(500,000\)机器工时是其估计的\(\$1,000,000\)机器开销成本池的最佳驱动因素。 应使用估计\(\$750,000\)的物料申请请求来分配\(15,000\)物料间接费用库中的费用。 如果实际的\(490,000\)机器工时和\(15,500\)物料申请导致了机器间接成本池和物料成本池，则多余使用或未充分应用的金额？\(\$950,000\)\(\$780,000\) 这种差异意味着什么？

    解决方案

    预先确定的间接费率是\(\$2\)每\(\$1,000,000/500,000\)机器工时（机器工时）和\(\$50\)每份材料\(\$750,000/15,000\)申请（申请）。 然后可以计算实际开销和已应用的开销，以确定是过度使用还是未充分分配：

    比较设备间接费用和物料开销的实际开销和应用间接费用。 机器开销：每机一小时费率 2 美元 x 490,000 实际机器工时 = 980,000 已应用导致超额应用差额 30,000 美元。 物料间接费用：每份申请 50 美元的费率 x 15,500 份申请 = 已申请 775,000 美元，导致差额不足（5,000）美元。

    差异是多种因素的组合。 机器工时比估计的要少，但开销也比估计的要少。 请购数量超出预期，管理费用也更多。

    使用基于活动的成本计算分配方法计算产品成本

    Musicality正在考虑改用基于活动的成本计算方法来确定开销，并收集了数据以帮助他们决定应该使用哪种开销分配方法。 执行分析需要以下步骤：

    1. 确定完成产品所需的成本池。 Musicality 确定其成本池为：
      • 设置机器
      • 购买材料
      • 检查产品
      • 组装产品
      • 科技制作
    2. 将间接费用分配给成本池。 Musicality 估计，每个成本池的开销为：
    每项活动的估计间接费用为：安装机器200,000美元；采购材料500,000美元；检验产品300,000美元；组装产品60万美元；技术生产90万美元；总计25万美元。
    1. 确定每项活动的成本驱动因素，并估算每个驱动因素的年度活动。 Musicality 确定了每种产品的驱动因素和估计活性如下：
    独奏、乐队、管弦乐队和道达尔的预期成本驱动因素活动。 机器设置：2,000、1,500、5,000。 采购申请数量：5,000、4,000、1,000、10,000。 检查时间：10,000、9,000、1,000、20,000 需要人工的零件数量：15,000、3,000、12,000、30,000 机器工时：80,000、60,000、10,000、15万。
    1. 计算每个成本驱动因素的预定开销。 音乐性决定了每位司机的预定开销费率：
    每项活动的活动、成本驱动因素、估计间接成本、总活动和每项活动的 ABC 费率分别为：设置机器、机器设置、200,000 美元、5,000 美元、40 美元。 采购材料，采购申请数量，500,000、10,000、50。 检验产品，检验时间，300,000，20,000，15。 组装产品，需要人工的零件数量，600,000，30,000，20。 技术生产，机器工时，900,000，150,000，6。 预计总间接费用为2,500,000美元。
    1. 将间接费用分配给产品。 假设 Musicality 的活动符合预期，则分配给每种产品的金额为：
    独奏、乐队、管弦乐队和道达尔的预期成本驱动因素活动。 机器设置：80,000 美元、60,000 美元、60,000 美元、20 万美元。 检查时间：150,000、13.5 万、15,000、300,000。 采购申请数量：250,000、20,000、50,000、500,000。 需要人工的部件数量：300,000、60,000、240,000、600,000。 机器工时：480,000、36,000、60,000、900,000。 总开销：1260,000美元、81.5万美元、42.5万美元、25万美元。

    既然Musicality已经对每种产品产生了开销，他们就可以计算出每单位成本了。 管理层可以审查其销售价格并就其产品做出必要的决定。 每单位间接费用等于每种产品的间接费用除以每种产品的单位数：

    分别计算独奏、乐队、管弦乐队和总计的单位开销。 总开销：1260,000美元、81.5万美元、42.5万美元、25万美元。 除以数字单位：140,000、100,000、250,000、490,000。 等于每单位开销：9.00 美元、8.15 美元、1.70 美元。
    图\(\PageIndex{2}\)：Musicality 的每单位管理费用

    可以将单位间接费用加到直接物料和直接人工的单位成本中，以计算单位产品总成本：

    分别通过ABC计算独奏、乐队和管弦乐队的单位成本。 每单位直接材料：3.50美元、6.00美元、11.70美元。 加上每单位的直接劳动力：10.00、2.75、4.30。 加上每单位开销：9.00、8.15、1.70。 等于 ABC 的每单位成本：22.50 美元、16.90 美元、17.70 美元。
    图\(\PageIndex{3}\)：音乐性的单位成本

    销售价格是在管理层审查了传统分配的产品成本以及竞争和产品需求等其他因素之后确定的。 当前的销售价格、使用ABC的每种产品的成本以及由此产生的毛利如图所示\(\PageIndex{4}\)。

    分别计算独奏、乐队和管弦乐队的每单位毛利。 销售价格：20 美元、25 美元、30 美元。 减去单位成本 (ABC)：22.50、16.90、17.70。 等于每单位毛利（亏损）：美元（2.50）、8.10 美元、12.30 美元。
    图\(\PageIndex{4}\)：Solo 的销售价格、ABC 成本和毛利。 （出处：莱斯大学 OpenStax 版权所有，根据 CC BY-NC-SA 4.0 许可）

    直到该公司使用ABC方法进行计算后，才发现每笔销售Solo产品的亏损，因为其他产品的销售强劲到足以使公司保持总毛利。

    此外，使用ABC计算的每种产品的更准确的毛利如图所示\(\PageIndex{5}\)：

    分别计算独奏、乐队、管弦乐队和总毛利总额。 售出的单位数量：15万、11万、200,000、460,000。 美国广播公司成本销售额：300万美元、275万美元、600万美元、11,750,000美元。 减去销售成本：3,375,000、1,859,000、3540,000、8,744,000。 等于毛利（亏损）：美元（375,000美元）、891,000美元、2460,000美元、2,976,000美元。
    图\(\PageIndex{5}\)：Solo 按产品划分的毛利。 （出处：莱斯大学 OpenStax 版权所有，根据 CC BY-NC-SA 4.0 许可）

    Musicality为了改用ABC所做的计算显示，Solo产品每售出一台就会亏损。 了解这些信息将使Musicality能够考虑是否应该做出改变以从Solo产品中获利，例如提高销售价格或仔细分析成本以确定潜在的成本降低。 Musicality也可能决定继续亏本出售Solo，因为其他产品产生的利润足以让该公司吸收Solo产品的损失，同时仍然可以盈利。 为什么一家公司会继续销售产生亏损的产品？ 有时，这些产品是公司广为人知的产品，或者是吸引顾客进入商店的产品。 例如，公司有时会提供极高的销售额，例如在黑色星期五，以吸引客户，希望客户能够购买其他产品。 这些信息表明，在许多情况下，ABC对于提供比传统分配更准确的画面有多么有价值。

    服务行业及其对基于活动的成本核算分配方法的使用

    ABC 成本核算旨在帮助管理层了解制造成本以及如何更好地管理这些成本。 但是，服务行业可以应用相同的原则来改善其成本管理。 在服务行业，直接材料和直接人工成本从不存在到最低不等，这使得间接应用变得更加重要。 与制造业相比，服务行业的成本池的数量和类型可能完全不同。 例如，医疗保健行业治疗疾病的间接费用和成本驱动因素可能与伤害治疗的管理费用和成本驱动因素不同。 与监测患者健康状况有关的一些开销可能会重叠，但与诊断和治疗相关的大多数开销彼此不同。

    链接到学习

    基于活动的成本计算不仅限于制造业。 服务行业也有成本驱动因素，可以从分析驱动其成本的因素中受益。 有关示例，请参阅这份关于 UPS 基于活动的成本计算的报告。

    脚注

    1. 玛丽·艾伦·比里。 “提高利润的必经之路。” 福布斯。 2014 年 1 月 12 日。 https://www.forbes.com/sites/sagewor.../#47a9ea69d068