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6.1：计算传统分配方法下的预定开销和总成本

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    两个室友都对分配有限的资源提出了合理的观点。 最终，每个人都必须决定使用哪种方法分配时间，他们可以根据自己的分析做出决定。 同样，企业和其他组织必须创建分配系统来分配有限的资源，例如开销。 尽管卡米尔和巴里正在讨论工时分配，但成本分配问题也提出了类似的问题。 例如，对于分配维护成本（即间接成本）的制造商来说，按需要维护的机器数量或需要维护的空间平方英尺平均分配给每个生产部门是否更好？

    过去，间接成本通常是根据总直接劳动时数、直接人工总成本或机器总工时等因素分配的。 这种分配过程通常被称为传统分配方法，当直接劳动力是生产中的主要组成部分时，其效果最为有效。 但是，许多行业已经发展，这主要是由于技术的变化，它们的生产过程变得更加复杂，步骤或组件越来越多。 其中许多行业已大大减少了对直接劳动力的使用，取而代之的是技术，例如机器人或其他机械。 例如，中国的一家手机生产设施用机器人取代了90％的员工。 1

    在这些情况下，直接成本（人工）已被间接成本（例如设备折旧）所取代。 由于对劳动力的依赖减少和/或生产复杂性和方法类型的变化，传统的开销分配方法在某些生产环境中变得不那么有效。 为了应对技术和生产方面的这些变化，当今许多组织都采用了称为基于活动的成本计算（ABC）的间接费用分配方法。 本章将解释向 ABC 的过渡，并为其机制提供基础。

    基于活动的成本计算是一种会计方法，它承认产品成本与生产活动之间的关系，例如工程或设计活动的小时数、不同产品的生产的设置或准备成本，或者不同的包装成本生产过程完成后的产品。 然后，根据该活动的使用情况，例如所需的机器设置数量，将间接费用分配给生产。 相比之下，传统的分配方法通常使用成本驱动因素，例如直接劳动力或机器工时，作为单一活动。

    由于使用多种活动作为成本驱动因素，ABC成本计算与传统分配方法相比具有优势，传统分配方法使用单一预先确定的间接费用比率分配间接费用。 这些优势是以资源和时间为代价的，因为需要收集和分析额外的信息。 例如，克莱斯勒在1991年将其管理费用分配转移到ABC，并估计，节约成本、改进产品和消除效率低下的好处是某些地点对该计划的投资的十到二十倍。 它认为，其他站点节省的成本是实施该系统成本的五十到一百倍。 2

    如你所知，了解制造产品所需的成本对于做出许多管理决策至关重要（图\(\PageIndex{1}\)）。 了解产品的总成本和组件成本对于制定价格和衡量组织的效率和有效性是必要的。 请记住，产品成本包括直接材料、直接人工和制造开销。 了解每种产品的直接材料和直接人工成本相对简单，但是要确定每种产品成本的间接费用部分要复杂得多，因为需要考虑许多间接成本和其他成本。 公司的制造间接成本是除直接材料、直接人工或销售和管理成本之外的所有成本。 一旦公司确定了开销，就必须确定如何分配成本。 这种分配可以采用传统的管理费用分配方法或基于活动的成本核算的形式。

    两罐标有 “产品 A” 和 “产品 B” 的硬币的图片 三堆标有 “直接材料、直接劳动力和工厂开销” 的不均匀硬币进入每个罐子，上面标有 “Actual” 的箭头。 罐子里的东西标有 “总成本”。
    图\(\PageIndex{1}\)：在产品之间分配成本。 产品的总成本基于直接人工、直接材料和工厂间接成本。 （出处：莱斯大学 OpenStax 版权所有，根据 CC BY-NC-SA 4.0 许可）

    传统分配下的组件类别

    传统分配涉及根据消耗的生产资源量（例如消耗的直接劳动时数、直接劳动力成本或使用的机器工时）将工厂开销分配给产品。 为了执行传统方法，了解每个涉及的成本组成部分也很重要：直接材料、直接人工和制造开销。 直接材料和直接人工是相对容易追溯到产品的成本类别。 直接材料包括制造中使用的可以直接追溯到产品的用品。 直接劳动是指制造业中使用的可以直接追溯到产品的工作。 尽管追踪成本的流程各不相同，但工作订单成本核算和流程成本计算都通过材料申请请求和计时卡或用于衡量劳动力投入的电子机制来跟踪材料和人工。 作业订单成本将成本直接追溯到产品，而流程成本将成本追溯到制造部门。

    道德考量：伦理成本建模

    正确使用管理会计技能对财务和非财务数据进行建模，可以优化组织对资源的评估和使用，并有助于正确评估组织的成本和收入。 国际会计师联合会就成本模型的使用以及如何以合乎道德的方式设计适当的成本模型提供指导：“成本模型的设计和维护应反映组织运作方式的因果关系和行为动态。 应通过整合组织的业务和运营模式、战略、结构和竞争环境，将组织各级决策者的信息需求考虑在内。” 3

    估计的总制造间接成本

    更难追踪的产品组件是制造开销。 管理费用包括间接材料、间接人工和其他与制造过程密切相关但与特定产品无关的成本。 其他间接费用的例子包括工厂机械的折旧和工厂建筑物的保险等项目。 间接材料包括生产中使用的无法追溯到单个产品的用品，间接劳动是指未直接参与制造过程的员工所做的工作，例如主管的工资或维护人员的工资工资。 由于这些成本无法像直接成本那样直接追溯到产品，因此必须将其分配给生产和增加或应用于生产和产品成本的所有产品。

    例如，乳木果油的配方中含有很容易识别的乳木果和其他成分。 根据制造过程，也很容易确定直接人工成本。 但是，确定确切的管理费用并不容易，因为干燥、压碎和烘烤坚果所需的电力成本会根据到达时的水分含量而变化。

    到目前为止，您已经学会了根据预先确定的开销比率将开销应用于生产，通常使用活动基础。 活动基础被认为是间接费用的主要驱动因素，传统上，直接劳动时间或机器工时是用来做的。 例如，劳动密集程度相当高的生产设施可能会决定工作时间越长，开销就越高。 因此，管理层在计算间接费用时可能会将劳动时间视为活动基础。

    预先确定的间接费用比率是在会计期开始时通过将估计的制造间接费用除以估计的活动基数来计算的。 然后，将预先确定的间接费率应用于生产，以便于确定产品的标准成本。 这种估算的间接费用将使公司能够确定产品的成本，而不必等待（可能几个月）直到确定所有实际间接成本，并帮助解决诸如季节性生产或可变间接成本（例如公用事业成本）之类的问题。

    传统分配下预定开销和总成本的计算

    预先确定的间接费用费率在年初设定，计算方法是将该年度的估计（预算）间接费用除以该年度的估计（预算）活动水平。 这种活动基础通常是直接劳动时间、直接人工成本或机器工时。 一旦公司确定了间接费用率，它就会确定每单位的间接费用率，并将每单位成本的间接费用与产品的直接物料和直接人工成本相加，得出总成本。

    \[\text { Predetermined Overhead Rate }=\dfrac{\text { Estimated Overhead cost (s) }}{\text { Estimated Activity Base (units or s) }}\]

    要将此方法置于上下文中，请考虑以下示例。 Musicality Manufacturing 开发了一种类似于麦克风的录音设备，它允许音乐家和音乐爱好者录制他们的演奏或唱歌以及任何公开可用的歌曲。 有三种产品的功能和能力各不相同：独奏、乐队和管弦乐队。 Musicality 由大学期间主修数学和软件工程的音乐家创办。 他们主要关心的是建造一座高质量的制造工厂，因此他们使用了更简单的传统分配方法。 他们首先确定其直接成本，如图所示\(\PageIndex{2}\)。

    单元 Direct Materials 的独奏、乐队和管弦乐队成本分别为：3.50 美元、6 美元、11.70 美元。 对于单位直接人工成本，它们是：10.00、2.75、4.30。
    图\(\PageIndex{2}\)：音乐剧的材料和人工成本。 （出处：莱斯大学 OpenStax 版权所有，根据 CC BY-NC-SA 4.0 许可）

    音乐性根据直接劳动时间决定开销费率。 在年初，该公司估计总管理费用为总管理成本，总直接劳动时数为总工时\(1,250,000\)。\(\$2,500,000\) 预先确定的开销速率为

    \[\dfrac{\$ 2,500,000 \text { overhead }}{1,250,000 \text { labor hours }}=\$ 2.00 \text { per labor hour } \nonumber \]

    音乐性使用这些信息来确定每种产品的成本。 例如，单件产品的总直接劳动时数估计为\(350,000\)直接劳动工时。 考虑到每个直达小时\(\$2.00\)的开销，估计Solo产品会\(\$700,000\)产生开销。 当施加\(\$700,000\)的间接费用除以 Solo 产品的估计\(140,000\)单位产量时，Solo 产品的每件产品的估计开销是\(\$5.00\)每单位的。 所有产品的单位间接成本的计算如图所示\(\PageIndex{3}\)。

    分别计算独奏、乐队、管弦乐队和总成单位的开销。 每种产品的直接劳动工时：350,000、400,000、500,000、1,250,000。 每个直接工时的时间间接费率：所有栏目为 2.00 美元。 等于每件产品分配的管理费用：70万美元、80万美元、100万美元、250万美元。 除以单位数量：140,000、100,000、250,000、490,000。 等于每单位开销：5 美元、8 美元、4 美元。
    图\(\PageIndex{3}\)：使用传统分配的音乐性每单位开销。 （出处：莱斯大学 OpenStax 版权所有，根据 CC BY-NC-SA 4.0 许可）

    图\(\PageIndex{3}\)中的单位间接费用与直接物料和直接人工成本相结合，如图\(\PageIndex{2}\)所示，计算出单位总成本，如图所示\(\PageIndex{4}\)。

    每单位成本分别计算了独奏、乐队和管弦乐队的成本。 每单位直接材料：3.50美元、6.00美元、11.70美元。 每个单位的直接劳动力 10.00、2.75、4.30。 每单位管理费用：5.00 美元、8.00 美元、4.00 美元。 加起来总共为18.50美元、16.75美元、20.00美元。
    图\(\PageIndex{4}\)：使用传统分配的音乐性产品成本。 （出处：莱斯大学 OpenStax 版权所有，根据 CC BY-NC-SA 4.0 许可）

    在审查了产品成本并与营销部门协商后，确定了销售价格。 销售价格、每种产品的成本和由此产生的毛利如图所示\(\PageIndex{5}\)。

    毛利是分别计算独奏、乐队和管弦乐队的。 销售价格：20.00 美元、25.00 美元、30.00 美元。 减去每单位成本（传统）：18.50、16.75、20.00。 等于每单位毛利：1.50美元、8.25美元、10.00美元。
    图\(\PageIndex{5}\)：Musicality 使用传统分配的每单位毛利。 （出处：莱斯大学 OpenStax 版权所有，根据 CC BY-NC-SA 4.0 许可）

    每种产品的销售都很强劲，每种产品的总毛利如图所示\(\PageIndex{6}\)。 以 Solo 产品为例，\(150,000\)单位以\(\$20\)每单位的价格出售，因此销量为\(\$3,000,000\)。 销售商品的成本包括单位的直接材料、单位的直接人工和\(\$10\)每单位的\(\$5.00\)制造开销。\(\$3.50\) \(\$750,000\)对于\(150,000\)单位，直接物料成本为\(\$525,000\)；直接人工成本为\(\$1,500,000\)；应用的制造间接费用适用于总销售成本\(\$2,775,000\)。 由此产生的毛利为\(\$225,000\)或\(\$1.50\)每单位。

    分别计算独奏、乐队、管弦乐队和总毛利总额。 售出的单位数量：15万、11万、200,000、460,000。 销售额：300万美元、275万美元、600万美元、11,750,000美元。 降低销售成本。 直接材料：525,000、660,000、2,340,000、3,525,000。 直接劳动力：150,000、302,500、860,000、2,662,500。 制造开销：750,000、880,000、800,000、2430,000。 销售成本：2,775,000、1,842,500、4,000,000、8,617,500。 毛利：22.5万美元、907,500美元、200万美元、3,132,500美元。
    图\(\PageIndex{6}\)：使用传统分配按产品线划分的Musicality毛利。 （出处：莱斯大学 OpenStax 版权所有，根据 CC BY-NC-SA 4.0 许可）

    仔细考虑：计算实际管理成本

    随着制造技术变得更便宜、效率更高，管理费用和人工之间的组合发生了变化，因此任务更多地是计算机化任务，涉及的直接劳动力更少；传统的直接劳动时间或直接劳动资金的使用也会相应改变。 如果预先确定的间接费率基于直接劳动时数并在年初设定，但制造技术导致年内直接劳动力减少，则直接劳动时数可能少于预期。 这减少了开销的金额，因此管理费用在年底更有可能被低额使用。 为什么公司不等到期末才根据实际制造成本和实际单位计算实际管理费率？

    脚注

    1. June Javelosa 和 Kristin Houser。 “这家公司用机器取代了90％的员工。 这是发生了什么。” 未来主义/世界经济论坛。 https://www.weforum.org/agenda/2017/...ctivity-soared
    2. 约瑟夫 ·H· 内斯和托马斯 ·G· 库库扎。 “挖掘ABC的全部潜力。” 《哈佛商业评论》。 1995 年 7 月至 8 月。 https://hbr.org/1995/07/tapping-the-...tential-of-abc
    3. 国际会计联合会（IFAC）PAIB委员会。 “评估和改善组织的成本核算。” 《国际良好做法指南》。 2009 年 6 月 30 日。 https://www.ifac.org/system/files/pu... -July-2009.pdf